ابطال دستورالعمل شماره 5776-211-11 مورخ 14/4/1383 سازمان امور مالیاتی کشور و نظریه شماره 8977/253 مورخ 24/6/1382 هیأت تعیین ضرایب مالیاتی.
تاریخ: 23/2/
86
شماره دادنامه:
104
کلاسه پرونده: 83/754
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری.
شاکی: کانون سردفتران و دفتریاران.
موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل شماره 5776-211-11 مورخ 14/4/1383 سازمان
امور مالیاتی کشور و نظریه شماره 8977/253 مورخ 24/6/1382 هیأت تعیین ضرایب
مالیاتی.
مقدمه: شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشتهاست، سازمان امور مالیاتی طی
دستورالعمل شماره 5776-211-11 مورخ 14/4/1383 و با عنایت به نظریه شماره 8977/253
مورخ 24/6/1382 هیأت تعیین ضرایب مالیاتی، معرفی جانشین توسط سردفتر در حال
بازنشستگی و یا ورثه سردفتر متوفی را نوعی انتقال حق الامتیاز تلقی نموده و آن را
به عنوان درآمد اتفاقی مشمول مالیات موضوع ماده 131 قانون مالیاتهای مستقیم دانسته
است که دستورالعمل و اتخاذ تصمیم مذکور بنابه دلایل زیر خارج از اختیارات وزارت
مذکور و بر خلاف قانون میباشد. 1- طبق نامه شماره 32017/34/1 مورخ 25/11/1382
معاونت قوه قضائیه و ریاست سازمان ثبت اسناد و املاک کشور تجاری تلقی شدن واگذاری
امتیاز دفاتر اسناد رسمی مردود شناخته شده و انتصاب جانشین را منوط به طی مراحل
فوقالذکر دانسته و معرفی جانشین را در حد (معرفی) معتبر دانسته است. 2- قانون
مالیاتهای مستقیم از اول سال 1368 لازم الاجراء گردیده لذا چنانچه مطالبه مالیات
مذکور از سردفتران بازنشسته مطابق موازین قانونی میبود از زمان لازم الاجراء شدن
قانون مذکور به مورد اجراء گذاشته میشد و قوانین و مقررات نمیتوانند طبق نظر
متصدیان امر تغییر گردند. از طرف دیگر چون طبق تبصره 4 ماده 3 آییننامه بیمه و
بازنشستگی مصوب 12/8/1381 صدور حکم برقراری حق بیمه بازنشستگی سردفتران منوط به
پرداخت کلیه بدهیهای مسلم سردفتر در دوران عملکرد میباشد حوزههای مالیاتی از
صدور گواهی جهت برقراری حق بیمه بازنشستگی سردفتر خودداری نموده و حتی در مواردی
که فرزند سردفتر بجانشینی وی تعیین میشود صدور گواهی را منوط به دریافت مالیات حق
الامتیاز واگذاری دفترخانه نموده و شروع به کار سردفتر جانشین و برقراری حق بیمه
بازنشستگی، در گرو پرداخت مالیات فوق شده است در نتیجه به علت تحت فشار قرارگرفتن
سردفتر بازنشسته و همچنین سردفتر جانشین،امکان اعتراض و مراجعه به هیأتهای حل
اختلاف و نیز دیوان عدالت اداری منتفی شده و طبق جدول ماده 131 قانون مالیاتهای
مستقیم مبالغی به ناحق دریافت گردد. 3- استناد وزارت امور اقتصادی و دارائی تبصره
5 ماده 100 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27/11/1380 میباشد. حال آن که
مورد استناد این ماده مشمولین بند (ج) ماده 95 قانون مالیاتهای مستقیم بوده و
دفاتر اسناد رسمی مشمول بند (ب) ماده 95 میباشند و در ردیف 15 بند (ب) ماده 96
برای آنها تعیین تکلیف شده است. 4- برابر ماده 69 قانون دفاتر اسناد رسمی، سردفتر
میتواند 2 ماه قبل از بازنشستگی شخص واجد شرایطی را به جانشینی معرفی نماید. این
اختیار ضمن اینکه هیچگونه الزامی برای سازمان ثبت یا قوه قضائیه در صدور ابلاغ
برای جانشین ایجاد نمینماید و چنانچه فرد معرفی شده در آزمونها و اختیار و
کارآموزی و غیره موفق نگردد حقی برای وی و سردفتر بازنشسته ایجاد ننموده و بعد از
مدت زمان دو ماهه مذکور هیچگونه حقی برای سردفتر بازنشسته متصور نیست. لذا چون
دفاتر اسناد رسمی زیر مجموعه قوه قضائیه بوده و طبق ماده 29 قانون دفاتر اسناد
رسمی، سردفتر مکلف به رعایت نظامات قوه قضائیه میباشد تجاری تلقی نمودن یکی از
زیر مجموعههای قوه قضائیه که در واقع یک نهاد حکومتی است (نه دولتی) بر خلاف
مدلول قانون دفاتر اسناد رسمی و بر خلاف نظر قانونگذار در تدوین تشکیلات و تأسیس
دفاتر اسناد رسمی بوده با توجه به نامه شماره 12917/34 مورخ 27/7/1383 سازمان ثبت
اسناد و املاک کشور استدعای رسیدگی و لغو دستورالعمل و نظریه مذکور را دارد.
مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره
1518-212 مورخ 18/5/1384 مبادرت به ارسال تصویرنامه شماره 432-211 مورخ 28/2/1384
دفتر فنی مالیاتی نمودهاند. در این نامه آمده است، طبق بند 2 ماده یک قانون
مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحیههای بعدی آن هر شخص حقیقی ایرانی
مقیم ایران نسبت به کلیه درآمدهائی که در ایران یا خارج از ایران تحصیل مینماید،
مشمول پرداخت مالیات میباشد. همچنین طبق اصل پنجاه و یکم قانون اساسی «هیچ نوع
مالیات وضع نمیشود مگر به موجب قانون. موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به
موجب قانون مشخص میشود.» از طرف دیگر طبق بند 15 جزء (ب) ماده 96 قانون مالیاتهای
مستقیم صاحبان دفاتر اسناد رسمی جزء صاحبان مشاغل اعلام شدهاندکه مکلف به ثبت
فعالیت شغلی خوددر دفاتردرآمدو هزینه میباشندو ادعای کانون مبنی بر خودگردان بودن
و یا غیر انتفاعی بودن فاقد وجاهت قانونی است. آنچه مسلم است سردفتران در موقع
واگذاری امتیاز دفترخانه به دیگری که صلاحیت او توسط مراجع ذیربط تایید گردیده
مبالغی را دریافت مینمایند که این وجوه دریافتی مشمول فصل چهارم از باب سوم
(مالیات بر درآمد مشاغل) تلقی و حسب مقررات و قوانین ذیربط مشمول مالیات بر درآمد
خواهد بود و هیچگونه معافیت مالیاتی یا بخشودگی را مقنن در این خصوص تجویز ننموده
است. ضمناً در موقع تشخیص مالیات از طریق علی الرأس نیز به درآمد مشمول مالیات
مکتسبه بایستی اعمال ضریب گردد که این عمل نیز در اجرای مقررات ماده 154 قانون
مالیاتهای مستقیم توسط کمیسیون تعیین ضرایب مرکب از نمایندگان ذیربط تعیین و مشخص
میگردد. بنابه مراتب فوق پاسخ اعلام شده طی نامه شماره 5776 مورخ 14/4/1383 رئیس
کل سازمان امور مالیاتی و همچنین ضریب مالیاتی طی نظریه شماره 8977/253 مورخ 24/2/
1382 کمیسیون تعیین ضرایب حسب قوانین و مقررات مالیاتی بوده و مراتب مندرج در آن
عیناً تایید میگردد. هیأت عمومـی دیوان عـدالت اداری در تـاریخ فـوق با حضور رؤسا
و مستشاران و دادرسان علیالبدل شعب دیـوان تشکیل و پس از بحث و بـررسی و انجام
مشـاوره بـا اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی مینماید.
رأی هیأت عمومی
احکام و مقررات قانون مالیاتهای مستقیم از جمله ماده 93 آن قانون مصرح در تعلق
مالیات به درآمد اشخاص در موارد مذکور در قانون و درآمد شخص حقیقی از طریق اشتغال
به مشاغل یا عناوین دیگر است. بنابراین دستورالعمل و نظریه مورد اعتراض که اعلام
داشته «... در مواردی که به موجب اسناد و مدارک مثبته محرز گردد که سردفتران اسناد
رسمی موضوع ماده 69 قانون دفاتر اسناد رسمی و کانون سردفتران و دفتریاران مصوب
1354 بابت معرفی جانشین و اشخاص واجد صلاحیت برای تصدی دفترخانه که نوعی حق
الامتیاز تلقی میگردد، درآمدی کسب نمودهاند، میبایست پس از تسلیم اظهارنامه
مالیاتی نسبت به پرداخت مالیات آن اقدام نمایند...» و متضمن هدف و حکم مقنن است
مغایرتی با قانون ندارد و خارج از حدود اختیارات قانونی مربوط نمیباشد.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
معاون قضائی دیوان عدالت اداری
مقدسیفرد